El denominado impuesto a la igualación fue incorporado por la ley 25.063 a continuación del artículo 69 de la ley del impuesto a las ganancias con aplicación para los ejercicios que cierren a partir del 31 de diciembre de 1998, inclusive.
El mencionado artículo dispone que cuando las sociedades de capital paguen en dinero o en especie dividendos – excepto en acciones liberadas – o utilidades, corresponde efectuar una retención con carácter de pago único y definitivo siempre que la ganancia impositiva – valuados de acuerdo con la ley del gravamen – acumulado al cierre ejercicio inmediato anterior a la fecha del pago o de la distribución menos el impuesto a las ganancias – por el o los períodos fiscales de origen de la misma – mas los dividendos o utilidades - provenientes de otras sociedades de capital no comprendidas en la determinación de dicha ganancias en el o los mismos períodos fiscales - es menor a la ganancia distribuida.
Entonces, sobre el excedente de ganancia distribuida corresponde retener con carácter de pago único y definitivo el 35%.
Atento a que la normativa no hace ningún tipo de distinción, consideramos que corresponde también la retención para el caso que los accionistas o socios de las sociedades de capital constituidas en el país, sean beneficiarios del exterior.
Si se trata de distribuciones en especie la retención será efectuada por la entidad pagadora sin perjuicio de su derecho a exigir el reintegro por parte de los beneficiarios y de diferir la entrega de los bienes hasta que el mismo se haga efectivo.
Los dividendos se consideran pagados cuando fueron abonados, puesto a disposición, acreditados en la cuenta del titular, reinvertidos, acumulados, capitalizados, puestos en reserva o en un fondo de amortización o seguro y dispuestos en otra forma
Los resultados impositivos acumulados anteriores a la entrada en vigencia de la ley 25.063 no deben ser tenidos en cuenta al momento de realizar la comparación entre el resultado distribuido acumulado y la ganancia impositiva.
Ejercicio práctico
Sociedad Anónima Cierre de ejercicio 31-12-12
Utilidad contable del ejercicio - deducido el impuesto a las ganancias - $ 50.000
Utilidad impositiva del ejercicio $ 40.000
Impuesto a las ganancias $ 14.000
Dividendos distribuidos el 19-4-13 $ 40.000
Objetivo
Calcular la retención que corresponda practicar a los accionistas con carácter de pago único y definitivo por la distribución de dividendos
Solución propuesta
Utilidad impositiva menos impuesto a las ganancias= $ 40.000 - $ 14.000 = $ 26.000
Excedente de utilidad distribuida $ 40.000 - $ 26.000= $ 14.000
Retención: $ 14.000 x 35%= $ 4.900.
Dentro de los pronunciamientos jurisprudenciales podemos mencionar el dictamen DAT 16/01 establece que debe entenderse como utilidad impositiva y es el resultado determinado de acuerdo con las normas de la ley del impuesto a las ganancias.
Por otro pronunciamiento administrativo – dictamen DAT 19/01 – el Fisco exterioriza que el certificado de no retención que se otorga de acuerdo con el régimen general de retención -Resolución AFIP 830 – no habilita al contribuyente que lo posee a eximirlo de la retención sobre los dividendos que perciba. Dicha conclusión se fundamenta en que la citada retención reviste el carácter de pago único y definitivo por cuanto los dividendos no son computables en la declaración jurada del beneficiario.
Con respecto a la gravabilidad de las exenciones con la incorporación de este artículo a la ley del rito se estableció un procedimiento indirecto por el cual se procede a gravar la diferencia antes mencionada con la alícuota prevista para las sociedades del artículo 69, es decir el 35%, a través de un régimen retentivo con carácter de pago único y definitivo, en función de los pagos de dividendos y/o distribución de utilidades, en dinero o en especie.
Si los criterios de imputación impositivos y contables, son diferentes, en donde se imputan a resultados por ejemplo, la totalidad de los gastos de constitución de una sociedad desde el punto de vista impositivo y en cambio contablemente se amortizan, al distribuir las utilidades del ejercicio, las mayores ntiliadades contables por sobre las impositivas se verán gravadas en la persona del titular de los dividendos.
Los quebrantos impositivos deben computarse los quebrantos impositivos? Una interpretación afirmativa llevaría a que la ganancia impositiva a comparar con la contable sea menor y consecuentemente mayor el excedente sujeto a retención. Por lo tanto, se estaría pagando impuesto a las ganancias sobre rentas que fue previamente absorbida por quebrantos. Suponemos que es una situación no deseada por el legislador.
La inflación es otra cuestión que se encuentra pendiente de resolución es el efecto que la inflación tiene sobre la medición de los resultados.
Las variaciones en el poder adquisitivo de la moneda, si no se reflejan razonablemente en la base de imposición traerá aparejada una distorsión en el monto de la retención a practicar por aplicación del artículo incorporado a continuación del 69 de la ley del impuesto a las ganancias, porque se estarán comparando resultados contables medidos en moneda homogénea y ganancia impositiva calculadas sobre base histórica.
Como conclusiones podemos decir que la retención de pago único y definitivo que debe practicarse cuando la ganancia o resultado distribuido exceda la ganancia impositiva plantea serios problemas interpretativos cuya causa radica en una descuidada técnica legislativa.
Como puede verse son muy engorrosas las cuestiones que debe resolver el legislador para clarificar la aplicación de este régimen.
