Impuesto a las ganancias. Deducciones por deudores incobrables.

Con relación a las deducciones especiales de la tercera categoría en el inciso b) del artículo 87 de la ley dispone que se podrá deducir los castigos y previsiones contra los malos créditos en cantidades justificables de acuerdo con los usos y costumbres del ramo. La DGI podrá establecer normas respecto de la forma de efectuar esos castigos.


El artículo 133 del decreto 1.344/1998 reglamentario de la ley del impuesto a las ganancias establece que a los fines dispuestos en el inciso b), del artículo 87 de la ley, es procedente la deducción por castigos sobre créditos dudosos e incobrables que tengan su origen en operaciones comerciales, pudiendo el contribuyente optar entre su afectación a la cuenta de ganancias y pérdidas o a un fondo de previsión constituido para hacer frente a contingencias de esta naturaleza. Una vez que el contribuyente hubiese optado por el sistema de previsión, su variación sólo será posible previa autorización de la AFIP.

Puede advertirse que hay dos condiciones que deben cumplirse concurrentemente a efectos de la deducción en ganancias de los malos créditos:

a) Condición objetiva: la deducción debe ser cuantitativamente justificable de acuerdo a los usos y costumbres de plaza.

b) Condición de causalidad: debe estar originado ese crédito incobrable en operaciones comerciales.

En la causa “Transmarítima Cruz del Sud SA s/recurso de apelación “ la Sala D del Tribunal Fiscal de la Nación con fecha 05/09/201 luego de reseñar la normativa aplicable, recordó que, si bien resultaba difícil establecer un criterio general para definir los otros índices de incobrabilidad admisibles de forma tal que no se generaran liberalidades, la doctrina y la jurisprudencia desarrollaron distintas soluciones basadas en casos particulares que permitieron marcar un rumbo definido, admitiéndose la deducción en la medida en que se demostrara la dificultad en el cobro de la acreencia, metodología que fue aceptada por el propio Ente Fiscal.

No se trata, aclara el fallo, de eliminar para siempre el monto del mal crédito, sino de diferir su cómputo en el cuadro de resultados impositivos hasta que el mismo sea recuperado, esto es, hasta que ingrese efectivamente en el patrimonio del contribuyente. De tal forma que los precitados índices por el decreto reglamentario deben permitir, razonable y prudentemente, tener por configurada la incobrabilidad, siendo elemento decisivo la evaluación del comportamiento concreto del titular del crédito, en orden a merituar la relevancia de los actos debidamente acreditados, desarrollados con relación al mismo, como indicadores fehacientes de la imposibilidad de cobro alegada.

En ese contexto, se concluyó que, de las pruebas aportadas, la recurrente no logró acreditar gestión alguna dirigida a recuperar los créditos correspondientes a su cartera de clientes morosos, requisito este que resulta ineludible a los fines de determinar su incobrabilidad.