Ganancia Mínima Presunta. Fideicomiso no financiero. Construcción al costo.

Los fideicomisos no financieros son sujetos del impuesto ya que la ley del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta atribuye en su artículo 2° Inciso f) el carácter de sujeto pasivo del impuesto a los fideicomisos constituidos en el país conforme con las disposiciones de la Ley 24.441excepto los fideicomisos financieros.
El IGMP grava los activos al cierre de cada ejercicio. En caso de tratarse de ejercicios irregulares, el impuesto se calculará en proporción al período de duración.
La inclusión de los fondos fiduciarios no financieros como sujetos del tributo generan la correlativa exención de los bienes cedidos al fideicomiso por parte de los fiduciantes, tal como se prevé en el inciso f) del artículo 3° de la ley del impuesto.

El fideicomiso deberá determinar su activo gravado, detrayendo del mismo aquellos bienes para los cuales la ley prevea algún tratamiento especial, como por ejemplo:
• Bienes exentos
• Bienes no considerados como activos
• Bienes no computables
Mínimo exento del activo $ 200.000
Tasa de imposición1%

Bienes no computables
El artículo 12 de la LIGMP dispone que no será computable el valor de las inversiones en la construcción de nuevos edificios o las mejoras que no revistan el carácter de bienes de cambio, en el ejercicio en que se efectúen las inversiones totales o, en sus casos parciales, y en el siguiente. Entendemos que las adquisiciones de inmuebles edificados a terceros no están alcanzadas por la dispensa.
La norma tampoco contempla entre las exenciones a la adquisición de terrenos para la ulterior construcción.

El tratamiento de bienes no computables no procederá cuando:
- Revistan el carácter de bienes de cambio o no resulten íntegramente amortizables para la determinación del impuesto a las ganancias.
- No se encuentren afectados en forma exclusiva a la actividad comercial, industrial, agrícola ganadera, minera, forestal o de prestación de servicios inherentes a la actividad del sujeto pasivo, ya sea porque su afectación sea parcial o porque se hallen inexplotados.

Por lo tanto, será determinante definir si estos edificios o mejoras en inmuebles revisten el carácter de bienes de cambio para el fideicomiso.
El gran interrogante - estamos suponiendo que es un fideicomiso de construcción al costo - es definir a que valor se ingresan los bienes fideicomitidos para el cómputo de la base del impuesto.
En general en estos tipos de fideicomisos no existe contraprestación alguna, no tiene contenido económico desde el punto de vista jurídico. Pero en la práctica hay que definir si en los contratos firmados entre las partes surgen con claridad esa ausencia de contenido económico. Hay que hacer un análisis puntual del contrato de fideicomiso para determinar la intención de las partes y la realidad económica subyacente, teniendo presente que ésta sólo prevalecerá cuando la forma jurídica sea inapropiada.
El Fisco ha variado su postura de pronunciamientos anteriores y en el dictamen DAT 55/05 entiende que en determinados casos la transferencia de los bienes del fiduciante al fideicomiso es a título oneroso.
Una postura es fijar el valor de los bienes del activo a través de las boletas del impuesto inmobiliario o similar, parámetro a veces admitido por el Fisco para utilizarlo como "piso" para determinados impuestos.
Otra postura sustentada por la doctrina interpreta que el fideicomiso debería computar como valor de incorporación de los bienes a su patrimonio, el costo que tenía tales bienes en las DDJJ de los fiduciantes.
Una tercera postura es fijar como valor del activo de fideicomisos el importe de los bienes aportados al fondo fiduciario por los fiduciantes.