Procedimiento Fiscal. Multa por omisión de pago de impuestos.

La figura de la omisión de pago de impuestos que son imputadas a título de culpa se encuentra tipificada en el artículo 45 de la Ley de Procedimiento Tributario.

Dentro de los ilícitos materiales que protegen el bien jurídico "renta pública", se encuadra el artículo 45 que ha instituido la figura de la "omisión de pago", el cual dispone que : "El que omitiere el pago de impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o por ser inexactas las presentadas, será sancionado con una multa graduable entre el cincuenta por ciento (50%) y el ciento por ciento (100%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la aplicación del artículo 46 y en tanto no exista error excusable. La misma sanción se aplicará a los agentes de retención o percepción que omitieran actuar como tales".


La conducta sancionada es la que consiste en dejar de pagar, retener o percibir.

Para que quede integrada la tipificación punible, los medios utilizados deben ser:

a) la falta de presentación de declaraciones juradas;
b) declaraciones juradas inexactas, o
c) informaciones inexactas.

La finalidad de la norma es castigar a quien, por su culpa o negligencia, no paga pudiéndolo hacer, es decir, reprimir la conducta culposa que obliga a la Administración a intervenir activamente para suplir las inexactitudes incurridas por los contribuyentes y también la falta de presentación de las declaraciones juradas.

En materia de infracciones materiales de carácter culposo (omisión de impuesto), a la administración le alcanzará con acreditar la materialidad de la infracción, debiendo aplicarse la sanción legalmente contemplada, a menos que el presunto infractor acredite la existencia de una causal absolutoria admitida por la legislación vigente, o ella surja de las actuaciones.

El propio administrador federal, con el dictado de la Instrucción General 6/07, ha dispuesto: "a los fines de encuadrar el accionar de los responsables en las previsiones de este artículo 45, deberá tenerse en cuenta que el elemento subjetivo requerido por el tipo infraccional resulta ser básicamente la culpa -o sea, la conducta negligente o imprudente del contribuyente o responsable-".

Asimismo, se agrega: "La sanción prevista en el mismo se aplicará siempre que no corresponda la del artículo 46 y en tanto no hubiera mediado error excusable de hecho o de derecho ... No corresponderá aplicar la sanción prevista en el artículo 45, cuando los responsables presenten la declaración jurada con anterioridad a la notificación de la vista referida en el artículo 17 -con que se inicia el procedimiento de determinación administrativa del gravamen-. En estos supuestos, la falta de presentación debe encuadrarse en las previsiones del artículo 38 y/o, en su caso, en las del artículo 39".